G.U.P. del Tribunale di Firenze, sent. n. 162/2020 R.G. Sent. (ud. 21.02.2020 – dep. 12.05.2020)
*** *** ***
Oggetto del provvedimento
A seguito di un esposto anonimo, prendeva avvio una complessa ed articolata attività di indagine che vedeva coinvolti – per vicende prive di qualsiasi collegamento tra loro – due gruppi ben distinti di persone.
Da una parte, tre dirigenti del Provveditorato delle Opere Pubbliche, vari imprenditori del settore edile, nonché un ingegnere titolare di una Società di progettazione, a vario titolo imputati di peculato (art. 314 C.p.), corruzione c.d. propria aggravata (art. 319, 319 bis C.p.), induzione indebita a dare o promettere utilità (art. 319 quater C.p.), turbata libertà degli incanti (art. 353 C.p.), turbata libertà del procedimento di scelta del contraente (art. 353 bis C.p.), falso in atto pubblico (art. 479 C.p.) e truffa aggravata (art. 640, comma 2 n. 1 C.p.). Completano ovviamente il quadro le contestazioni ai sensi del D. Lgs. n. 231/2001 nei confronti di tre Società per i reati (contro la Pubblica Amministrazione) commessi dai propri apicali.
Dall’altra, l’amministratore di una Società (non coinvolta nelle contestazioni di cui sopra), la sua compagna – amministratrice di alcune altre Società estere, in realtà riferibili al primo – ed il commercialista di fiducia, imputati di bancarotta fraudolenta (artt. 216 e 219 L. Fall.), dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2 D. Lgs. n. 74/2000), emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 del medesimo Decreto) e di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte (art. 11 del medesimo Decreto).
Con la sentenza qui in commento, il G.U.P. del Tribunale di Firenze ha definito il primo grado di giudizio per tutti coloro che avevano chiesto di essere giudicati con le forme del rito abbreviato.
Con riferimento al primo gruppo di imputati – al netto di numerosi provvedimenti di stralcio – ha quindi condannato due imprenditori per i reati di cui agli artt. 479 e 635 bis C.p. loro ascritti ed ha invece assolto l’unico ingegnere coinvolto nell’inchiesta dall’accusa di corruzione c.d. propria che era stata elevata nei suoi confronti.
Viceversa, con riferimento al secondo gruppo di imputati, il Giudice – stralciate le posizioni relative alle imputazioni di bancarotta e di dichiarazione fraudolenta ex art. 2 del D. Lgs. n. 74/2000 – ha condannato il legale rappresentante della Società e la sua compagna (assolvendo invece il commercialista «per non aver commesso il fatto») dall’accusa di emissione di false fatture (art. 8 D. Lgs. n. 74/2000) ed ha assolto tutti e tre i protagonisti della vicenda dalla contestazione di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte «perché il fatto non è previsto dalla legge come reato».
*** *** ***
Contenuto del provvedimento
Nella presente nota ci si concentrerà unicamente su questa seconda parte della sentenza in commento ed in particolare sulle questioni giuridiche connesse – da una parte – al (preteso) concorso del commercialista nei reati tributari contestati al legale rappresentante della Società e – dall’altra – alla fattispecie delittuosa di cui all’art. 11 del già citato D. Lgs. n. 74/2000.
1. Il concorso del professionista nel reato del commesso dal cliente.
Come già anticipato, il G.U.P. del Tribunale di Firenze ha assolto il commercialista S.T. dall’accusa di aver concorso nel reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti (per il quale sono stati invece condannati l’amministratore di fatto della Società emittente e la sua compagna, amministratrice di diritto della predetta), sul presupposto che negli atti di indagine (in particolar modo, nelle conversazioni telefoniche intercettate) «non [fosse ravvisabile] alcun contributo concreto apportato dal T. e non vi [fosse] alcun elemento di prova per ritenere che egli fosse a conoscenza delle finalità illecite perseguite da M.R.».
Si tratta di un epilogo, per quanto allo stato evidentemente provvisorio, non banale né scontato, che offre lo spunto per alcune brevi riflessioni di portata più ampia in ordine ai possibili profili di rilevanza penale delle condotte di consulenza ed assistenza tecnica offerte dal professionista in materia fiscale-tributaria rispetto ai reati eventualmente commessi dal cliente.
Come noto, le norme sul concorso di persone nel reato assolvono ad una funzione ben precisa, ovverosia quella di estendere l’area di tipicità di ciascuna ipotesi di reato a tutta una serie di condotte altrimenti penalmente indifferenti.
In tal senso, l’art. 110 c.p. è a tutti gli effetti una norma incriminatrice poiché dalla sua combinazione con le singole disposizioni di parte speciale origina una nuova fattispecie che dal punto di vista materiale si caratterizza per (a) la realizzazione di un fatto di reato (quanto meno nella forma del tentativo) attraverso (b) il contributo di (c) una pluralità di persone (più precisamente, un numero di soggetti superiore a quello già richiesto dalla legge per la sussistenza dalla singola ipotesi di reato).
In assenza di ulteriori indicazioni da parte del legislatore, ci si è tuttavia chiesti quali siano i requisiti minimi del contributo concorsuale penalmente rilevante, posto che in virtù del principio fondamentale di materialità non è ovviamente sufficiente una mera adesione interna al fatto illecito per poter essere chiamati a rispondere dello stesso.
Al riguardo, la dottrina e la prevalente giurisprudenza di legittimità – salvo alcune risalenti adesioni al criterio causal-condizionalistico (secondo cui sarebbe punibile ex art. 110 c.p. esclusivamente la condotta del concorrente che si dimostri, all’esito di un giudizio a posteriori, condicio sine qua non del fatto di reato) ed a quello della prognosi postuma (secondo cui sarebbe invece sufficiente che detta condotta sia ex anteidonea ad offrire un contributo alla realizzazione del reato, anche se, per ipotesi, si riveli ex post inutile o persino controproducente) – hanno oramai fatto propria la c.d. teoria della causalità agevolatrice: «il contributo concorsuale assume rilevanza non solo quando abbia efficacia causale, ponendosi come condizione dell’evento lesivo, ma anche quando assuma la forma di un contributo agevolatore, e cioè quando il reato, senza la condotta di agevolazione, sarebbe ugualmente commesso ma con maggiori incertezze di riuscita o difficoltà. Ne deriva che, a tal fine, è sufficiente che la condotta di partecipazione si manifesti in un comportamento esteriore che arrechi un contributo apprezzabile alla commissione del reato, mediante il rafforzamento del proposito criminoso o l’agevolazione dell’opera degli altri concorrenti e che il partecipe, per effetto della sua condotta, idonea a facilitarne l’esecuzione, abbia aumentato la possibilità della produzione del reato, perché in forza del rapporto associativo diventano sue anche le condotte degli altri concorrenti»(in questi termini, v. ex plurimis Cass. pen., Sez. V, 21.06.2019, n. 43569; Cass. pen., Sez. VI, 28.04.2017, n. 36739; Cass. pen., Sez. III, 10.01.2017, n. 29129; Cass. pen., Sez. VI, 13.05.2014, n. 36125; Cass. pen., Sez. VI, 22.05.2012, n. 36818).
Di contro, qualsiasi condotta “neutra” rispetto all’offesa del ben giuridico tutelato dalla fattispecie incriminatrice dovrà necessariamente ritenersi penalmente irrilevante.
Sul piano dell’elemento soggettivo, invece, è pacificamente richiesta nel concorrente la coscienza e volontà di partecipare con altri alla realizzazione del fatto illecito, e da questo punto di vista – si noti bene – la Cassazione, anche a Sezioni Unite, ha peraltro avuto modo di precisare che «la volontà di concorrere non presuppone necessariamente un previo accordo o, comunque, la reciproca consapevolezza del concorso altrui, essendo sufficiente che la coscienza del contributo fornito all’altrui condotta esista unilateralmente, con la conseguenza che essa può indifferentemente manifestarsi o come previo concerto o come intesa istantanea ovvero come semplice adesione all’opera di un altro che rimane ignaro» (così, Cass. pen., S.U., 22.01.2000, n. 31, in Cass. Pen., 2001, 2998, con nota di D. Carcano).
Ebbene, nel momento in cui si è chiamati a valutare gli eventuali profili di co-responsabilità di un professionista rispetto al reato commesso dal cliente, tali (note) coordinate interpretative vengono ad essere calate in un contesto affatto particolare, nel quale – come ben evidenziato dalla dottrina – «deve essere operata una selezione tra i comportamenti tecnici del professionista, volta a discernere quelli legittimi e doverosi in virtù, oltre che dell’esercizio di un diritto (il libero svolgimento di una attività professionale), dall’adempimento di un dovere (quello di adempiere al proprio mandato nell’esclusivo interesse del proprio cliente), da quelli penalmente rilevanti» (J.P. Castagno – A.A. Stigliano).
Dal punto di vista materiale – posto che il professionista certamente non potrà essere chiamato a rispondere del reato commesso dal cliente semplicemente per non averlo fatto desistere dai propri propositi criminosi, non essendo in tal senso ravvisabile una posizione di garanzia in capo al primo – la delicatezza dell’operazione risiede nella natura stessa della prestazione richiesta al commercialista, la quale, risolvendosi in un’attività di gestione e di consulenza, rischia di apparire “agevolatrice” dell’illecito a prescindere.
In tal senso, particolarmente significativa risulta Cass. pen., Sez. III, 10.10.2018, n. 406, secondo cui «lo svolgimento di un’attività professionale non può essere valutato in sé come indice di rischio per la recidiva e, quindi, non può essere utilizzato come presupposto per applicare o per confermare una misura cautelare personale. Nel caso di specie, la S.C. ha annullato con rinvio l’ordinanza con la quale il tribunale del riesame aveva sostituito la misura degli arresti domiciliari con il divieto di esercitare la professione per 12 mesi nei confronti di un commercialista, accusato di aver commesso in concorso con un amministratore di fatto di una società alcuni reati in materia tributaria».
Allo stesso modo, sul piano dell’elemento soggettivo, la posizione del professionista è resa particolarmente scivolosa da un (oramai consolidato) orientamento di legittimità che ne riconosce la responsabilità per il reato commesso dal cliente anche a titolo di dolo eventuale (in tal senso, ad esempio, v. da ultimo Cass. pen., Sez. III, 29.03.2019, n. 28158).
Il cuore del problema, in altre parole, sta nell’individuare una ben precisa linea di demarcazione che separi il corretto esercizio dell’attività professionale dall’asservimento delle cognizioni tecniche alla realizzazione dell’illecito, prestando altresì particolare attenzione a non scambiare la diligenza – così come, all’opposto, l’eventuale trascuratezza o negligenza – nell’adempimento dell’incarico conferito con l’adesione alle volontà delittuose del cliente.
Il criterio ermeneutico offerto dalla giurisprudenza sull’art. 110 c.p. sinteticamente tratteggiata in apertura consente di collocare tale discrimine nella “direzione non equivoca” rispetto alla realizzazione dell’illecito della condotta posta in essere dal commercialista (v., in tal senso, Cass. pen., Sez. V, 13.10.2016, n. 52321: «risponde a titolo di concorso nel reato fiscale il professionista che partecipa a tutte le fasi delle operazioni in cui si realizzò la condotta, nella consapevolezza della loro illiceità, contribuendo alle stesse mediante la spendita delle proprie competenze tecnico-professionali»).
Di conseguenza – come riconosciuto anche dal G.U.P. di Firenze nella sentenza qui in commento – «il professionista potrà essere chiamato a rispondere in concorso soltanto se è riconoscibile un suo comportamento concreto nella realizzazione dell’illecito quale, ad esempio, la macchinazione insieme al cliente degli artifici e delle modalità di commissione del reato”; ovverosia, ancora, soltanto qualora «abbia dato un decisivo e volontario contributo alla realizzazione dell’illecito, commissionando egli ad una terza persona, ad esempio, i documenti da utilizzare nelle dichiarazioni fiscali, indicandone i destinatari e gli importi, assistendolo o consigliandolo sulle operazioni da compiere, partecipando alla realizzazione di manipolazioni delle scritture contabili, svolgendo un’attività volta a garantire l’impunità o a rafforzare, con il proprio ausilio e con le proprie assicurazioni, l’altrui progetto delittuoso» (v. sentenza in commento, p. 77).
Viceversa, laddove «il comportamento serbato o la prestazione resa dal professionista assumano valenza e fisionomia obiettivamente conforme alla prassi, riportandosi a una ragione economico-sociale propria ed effettiva, la qualifica di univocità criminosa ed il conseguente addebito di concorso dovrebbero arrestarsi», cosicché «l’eventuale reato che altri commetta, sebbene ipoteticamente favorito dalla pregressa attività del professionista, apparirebbe frutto di scelte esclusivamente proprie e pertanto, dato il principio di autoresponsabilità, non ascrivibile a terzi» (J.P. Castagno – A.A. Stigliano).
Alla luce di tutto quanto sin qui considerato, è evidente che l’interesse verso la sentenza in commento non sta tanto nell’esito assolutorio in sé, quanto piuttosto nella accuratezza e nella precisione con le quali il Giudice – pur ritenendo certo che il commercialista avesse avuto «un rapporto particolare con [R.M.] e con la società da lui amministrata» e che fosse quindi perfettamente consapevole delle difficoltà finanziarie nelle quali questa versava – si sforza di distinguere tra le condotte di consulenza consapevolmente finalizzate alla realizzazione delle operazioni distrattive (oggetto, come anticipato, di stralcio) e quelle asseritamente rilevanti, in tesi d’accusa, rispetto alla diversa fattispecie di emissione di fatture per operazioni inesistenti.
Rispetto a queste ultime, in particolare, non sarebbe stata raggiunta la prova di un effettivo e concreto ausilio da parte del professionista alla pianificazione ed alla realizzazione del piano criminoso da parte degli altri due coimputati. Da una parte, infatti, «se è vero che egli teneva la contabilità della [Società], tanto non è sufficiente ai fini dell’individuazione del concorso nel reato di cui si discute, non avendo peraltro egli l’obbligo di valutare nel merito le fatture che gli venivano trasmesse dal [M.]»; dall’altra, una tale prova non potrebbe comunque «essere desunta, quasi come in una sorta di proprietà transitiva, dal fatto che, in base alle conversazioni [intercettate] egli abbia partecipato all’ideazione di talune manovre distrattive, giacché un conto è la prova di tali manovre (…), altro è la prova di condotte diverse quali quelle relative alla realizzazione dei reati fiscali».
2. Le operazioni fraudolente e/o simulate penalmente rilevanti ai sensi e per gli effetti dell’art. 11, comma 1 del Lgs. n. 74/2000.
In parte collegata alle considerazioni sin qui svolte appare anche la seconda questione giuridica affrontata dalla sentenza qui in commento.
Nel caso di specie, infatti, al commercialista S.T. era stato imputato anche di aver concorso nel reato di cui all’art. 11, comma 1 del D. Lgs. n. 74/2000 contestato a R.M. (legale rappresentante della Società M. s.p.a.) ed alla di lui compagna, sul presupposto che offerto uno specifico contributo (di natura evidentemente tecnico-intellettuale) a tutta una serie di atti fraudolenti e simulati posti in essere dagli altri due coimputati ed asseritamente finalizzati a sottrarre un immobile di proprietà di R.M. alle garanzie dell’Erario per i debiti tributari maturati dalla Società.
In particolare, secondo la Pubblica Accusa, i tre avrebbero simulato frazionamenti edilizi e successive alienazioni di detto immobile, così da creare la falsa rappresentazione di un suo trasferimento nel patrimonio di una Società terza, estranea alle pretese erariali del fisco nei confronti della Società di cui R.M. era amministratore.
Il G.U.P. del Tribunale di Firenze, invece, assolve tutti e tre i protagonisti della vicenda in ragione del fatto che le condotte da questi concretamente poste in essere, avendo ad oggetto un bene non facente parte del patrimonio societario (bensì di quello personale dell’amministratore), non rientrerebbero nel perimetro di tipicità tracciato dall’art. 11, comma 1 del citato Decreto e non sono pertanto previste dalla legge come reato.
La fattispecie in esame, come noto, configura un tipico reato di pericolo (concreto) posto a presidio (non tanto dell’interesse dell’Amministrazione finanziaria alla corretta applicazione delle norme fiscali, quanto piuttosto) del sistema di riscossione coattiva dei tributi, la cui efficacia potrebbe risultare pregiudicata dalle iniziative fraudolente realizzate dal contribuente (su beni propri o altrui) allo scopo di creare o far apparire una situazione di insolvibilità patrimoniale (G. Gambogi, 830 ss. In giurisprudenza, v. ad esempio Cass. pen., Sez. III, 28.02.2017, n. 29243: «ai fini della configurabilità del reato di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposta di cui all’art. 11 del D. Lgs. n. 74/00 è sufficiente la realizzazione di condotte idonee a pregiudicare la realizzazione della pretesa tributaria: ciò si realizza anche solo rendendo più difficile un’eventuale procedura esecutiva senza la necessità che la stessa venga resa di fatto impossibile»).
Ebbene, secondo l’Accusa, le operazioni immobiliari ideate dagli imputati realizzerebbero precisamente quel pericolo che il citato art. 11 mira a prevenire, poiché avevano lo scopo di simulare un depauperamento del patrimonio personale dell’amministratore e, quindi, una riduzione delle garanzie patrimoniale sulle quali l’Erario avrebbe potuto rifarsi per i debiti tributari maturati dalla Società.
Un ragionamento – si noti bene – condiviso in toto anche dal Tribunale del Riesame, cui gli imputati erano ricorsi avverso l’ordinanza del G.I.P. applicativa di misure cautelari sia personali, che reali: «è evidente che l’erario è un creditore sociale privilegiato che, dunque, può rivalersi sull’amministratore della società fallita, ovvero nella specie sul [M.R.], avendo costui posto in essere una serie di condotte che non costituiscono solo una gestione irregolare della società, ma che integrano gli estremi di plurimi reati di bancarotta (…) e di plurimi reati fiscali (art. 2 e 11 D.lvo 74/2000)» (così Trib. Firenze in sede di riesame, 25.05.2018).
Sennonché – osserva molto acutamente il G.U.P. nella sentenza qui commentata – un conto sono gli effetti patrimonialmente pregiudizievoli (per la società stessa, i soci ed i creditori sociali, tra i quali certamente l’Erario) delle condotte evasive (e financo distrattive) assunte dall’amministratore. Tutt’altra cosa, invece, è ammettere che trasformazioni ed alienazioni di beni personali del legale rappresentante possano pregiudicare le legittime aspettative della società, dei soci e dei suoi creditori alla conservazione del patrimonio sociale ed integrare (ove simulate o fraudolente) l’ipotesi di reato di cui all’art. 11 del D. Lgs. n. 74/2000.
In tal senso, non si tratta tanto tanto di riaffermare il principio espresso dell’art. 7 del D.L. 30.09.2003 n. 269 – pure invocato dalle difese e secondo cui “le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica” – poiché è «pacifico che l’ammontare delle imposte non pagate, cui si aggiungono gli interessi e le sanzioni pecuniarie, concorrono a costituire un credito dell’erario nei confronti della società». Il punto – prosegue il Giudice – è stabilire «se tale credito possa essere fatto valere oltre che nei confronti del patrimonio della persona giuridica anche nei confronti del patrimonio della persona fisica che amministra la prima» (v. sentenza in commento, p. 89).
E la risposta ad un interrogativo del genere non può che passare da un attento esame di quelle che sono le contestazioni concretamente mosse al legale rappresentante (e, nel caso di specie, agli altri imputati a titolo di concorso ex art. 110 C.p.).
Da questo punto di vista, non c’è dubbio che l’azione di responsabilità (evocata anche dal Tribunale del Riesame) sia l’istituto predisposto dal Codice Civile (e «tendenzialmente riconducibile alle azioni extracontrattuali») per far valere in sede giurisdizionale le inadempienze dei doveri imposti (per legge o per statuto) agli amministratori; e che questi, par tale strada, possano essere chiamati a rispondere con il proprio patrimonio personale dei danni così causati alla società, ai soci ed ai creditori sociali.
Nel caso di specie, tuttavia, non vi è traccia di un rimprovero del genere, dal momento che – a ben vedere – l’addebito dedotto in sede penale, per come effettivamente formulato dal Pubblico Ministero nel capo di imputazione, si limitava «ad affermare che gli imputati avrebbero posto in essere atti fraudolenti sul bene personale del [M.] per rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva da parte dell’erario (…)» e non era invece «costruit[o] nel senso che [M.R.], attraverso le condotte illecite dallo stesso poste in essere, sarebbe stato responsabile ex art. 2392 ss. c.c. nei confronti dell’erario secondo quanto accertato in apposito procedimento giudiziario» (v. sentenza in commento, p. 89).
Si tratta di un passaggio determinante poiché permette di rivelare il salto logico e giuridico contenuto in una accusa che, confondendo «il piano della responsabilità dell’amministratore per condotte che, ledendo o depauperando il patrimonio sociale, determinano un danno verso la società, i soci (art. 2392 , 2393, 2395) o i creditori sociali (art. 2394 c.c.) [con] quello della garanzia patrimoniale da offrire alle obbligazioni sociali», avrebbe finito per stravolgere completamente in un colpo solo sia il noto principio della separazione patrimoniale di cui all’art. 2325 c.c. (che impedisce al creditore sociale di rivalersi sui beni personali dell’amministratore), che la tipicità delle condotte sanzionate dall’art. 11 d. lgs. 74/2000.
*** *** ***
Collegamenti con altre pronunce.
Con specifico riferimento
- al tema del concorso di persone nel reato ed alla c.d. teoria della causalità agevolatrice:
Cass. pen., Sez. VI, 22.05.2012, n. 36818;
Cass. pen., Sez. VI, 13.05.2014, n. 36125;
Cass. pen., Sez. VI, 28.04.2017, n. 36739;
Cass. pen., Sez. III, 10.01.2017, n. 29129;
Cass. pen., Sez. V, 21.06.2019, n. 43569.
- al tema del concorso del professionista nel reato commesso dal cliente:
Cass. pen., Sez. V, 13.10.2016, n. 52321;
Cass. pen., Sez. III, 10.10.2018, n. 406;
Cass. pen., Sez. III, 29.03.2019, n. 28158: «risponde in concorso con il cliente del reato di dichiarazione fraudolenta per utilizzo di fatture false il commercialista che, da precedenti controlli della Guardia di Finanza, risulti a conoscenza della falsità dei documenti».
Cass. pen., Sez. III, 2.07.2020 n. 26089; «sussiste la responsabilità penale del professionista, a titolo di concorso nel reato di dichiarazione fraudolenta commesso dal suo cliente, in caso di rilascio di un mendace visto di conformità, sia esso leggero o pesante, ovvero di un’infedele asseverazione dei dati ai fini degli studi di settore, in quanto l’apposizione di un visto mendace costituisce un mezzo fraudolento idoneo ad ostacolare l’accertamento e ad indurre in errore l’amministrazione finanziaria, indicando in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi fittizi o crediti e ritenute fittizi»
- all’area di tipicità dell’art. 11 del D. Lgs. n. 74/2000:
Cass. pen., Sez. III, 28.02.2017, n. 29243;
Cass. pen., Sez. III, 15.11.2019, n. 14217: «ai fini della configurabilità del reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte, di cui all’art. 11 d.lg. 10 marzo 2000 n. 74, deve considerarsi “fraudolento” qualsiasi atto idoneo a rappresentare ai terzi una realtà non corrispondente al vero, mettendo a repentaglio, o rendendo quanto meno più difficoltosa, l’azione di recupero del bene da parte dell’Erario».
Cass. pen., Sez. III, 10.01.2020, n. 19989: «ai fini della configurabilità del reato di cui all’art. 11 d.lg. 10 marzo 2000, n. 74, che punisce colui che, per sottrarsi alle imposte, aliena simulatamente o compie atti fraudolenti sui propri o altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva, non è necessaria la fondatezza della pretesa erariale»;
*** *** ***
Dottrina e riferimenti bibliografici.
E. Basile, Consiglio tecnico e responsabilità penale. Il concorso del professionista tramite azioni “neutrali”, Torino, 2018.
J.P. Castagno, A.A. Stigliano, I “rischi del mestiere”: il concorso del commercialista nel reato proprio del cliente secondo la recente giurisprudenza di legittimità, in Giurisprudenza Penale Web, 2020, 1.
M. Helfer, La complicità del professionista nel diritto penale, in Ind. Pen., 2013, 1, 187 ss.
G. Gambogi, Diritto penale d’impresa nel suo aspetto pratico, Milano, 2018.
Avv. Niccolò Cecchini